الاهـــلاك
يطبق الاهلاك على الأصول الثابتة، ذلك لأن اقتناء الأصول الثابتة يعتبر تكلفة رأسمالية تستفيد منها عدة سنوات ولذلك يجب توزيع تكلفة الأصل على هذه السنوات بطريقة صحيحة.
مفهوم الاهلاك:
يقصد بالاهلاك التوزيع المنتظم لتكلفة الأصل الثابت القابل للإهلاك كمصروف عبر العمر الإنتاجي للأصل، وتتمثل الأصول القابلة للإهلاك في المباني وجميع أنواع الآلات والمعدات وكذلك الأثاث والتركيبات والسيارات، بينما لا تعتبر الأراضي أصلاً قابلاً للإهلاك لأن عمرها المفيد غير محدود.
ويمكن توضيح عملية توزيع تكلفة الأصل عبر العمر المفيد له بالشكل التالي:
قائمة المركز
تكلفة أصل
قابلة للإهلاك
المالي
أصول ثابتة
مباني
كلما استنفد العمر
المفيد للأصل
قائمة الدخل
الإيرادات
المصروفات
الاهلاك
وبذلك فإن كل دورة مالية تحمل بحصة من تكلفة هذا الأصل أي أننا نحول تكلفة الأصل الرأسمالية إلى أجزاء من تكاليف إيرادية وكل جزء يسمى إهلاك ويحمل على دورة مالية.
ولا يعد الاهلاك محاولة لتسجيل التغيرات في القيمة السوقية للأصل. حيث إنه في الأجل القصير قد تزيد القيمة السوقية لبعض الأصول القابلة للإهلاك وبالرغم من ذلك تستمر عملية الاهلاك، ويرتكز الأساس المنطقي للإهلاك على مبدأ مقابلة المصروفات بالإيرادات وذلك بمقابلة جزء معقول من تكلفة الأصل بالإيراد في كل فترة من العمر المفيد للأصل.
ويختلف الاهلاك عن كثير من المصروفات الأخرى من حيث أنه لا يعتمد على مدفوعات نقدية في وقت تسجيل المصروف، ولهذا السبب يسمى الاهلاك مصروفاً غير نقدي، مع الأخذ بالحسبان أن مدفوعات نقدية تكون مطلوبة فقط في وقت شراء الأصل القابل للإهلاك.
أسباب الاهلاك:
يوجد سببان رئيسيان للإهلاك هما الاهلاك الناتج عن الاستخدام، والتقادم. حيث إن استخدام الأصل يؤدي بالتدريج إلى فنائه، كما يعنى التقادم ظهور مخترعات حديثة في مجال الأصل الثابت تجعل استخدامه غير اقتصادي.
وقد يعتقد البعض أن الاهلاك عند تجمعيه في حساب يسمى بمجمع الاهلاك يمثل تجميع نقدية يمكن استخدامها في شراء أصل جديد عند الاستغناء عن الأصل الحالي. ولكن الواقع يخالف ذلك تماماً حيث إن الاهلاك ما هو إلا قيد دفتري لا يحتوي على أية تدفقات نقدية داخلة أو خارجة، ولا يخرج الاهلاك عن كونه مصروفاً كغيره من المصروفات الجارية الأخرى.
العوامل الرئيسية لتحديد قيمة الاهلاك:
1- تكلفة الأصل:
تختلف قيمة الاهلاك باختلاف تكلفة الأصل وهنا يجب الانتباه إلى أن تكلفة الأصل ليست فقط ثمن الشراء وإنما جميع المصاريف المدفوعة لحين تشغيله فإذا تم استيراد آلات للمصنع فإن تكلفتها تشمل ثمن الشراء + مصاريف النقل + مصاريف التأمين + الرسوم الجمركية + مصاريف التركيب.
2- العمر الإنتاجي للأصل:
يقاس العمر الإنتاجي للأصل عادة باستخدام وحدات زمنية سنة أو شهر مثلاً، وقد يقاس العمر الإنتاجي في شكل وحدات منتجة أو أنشطة معبراً عنها بساعات عمل الآلات أو الكيلومترات، وعلى سبيل المثال فإن العمر الإنتاجي للآلة يمكن قياسه بفترة عشر سنوات أو 100.000 ساعة عمل.
وعند تقدير العمر الإنتاجي يجب أن يؤخذ في الحسبان العوامل التي تؤدي إلى التناقص في عمر الأصل والتي عادة ما يعبر عنها بعوامل النقص الطبيعي بالإضافة إلى العوامل الاقتصادية أو الوظيفية وينتج النقص الطبيعي من استخدام الأصل أو الرطوبة والصدأ. أما العوامل الاقتصادية فيقصد بها تلك العوامل التي تجعل أحد الأصول غير ملائم من الناحية الاقتصادية نتيجة أنه أصبح متقادماً أو غير ملائم.
3- قيمة النفاية أو الخردة:
وهي القيمة التقديرية لبيع الأصل في نهاية العمر الإنتاجي وهي تكلفة غير قابلة للإهلاك لأن المشروع يتمكن من استردادها بنهاية العمر الإنتاجي للأصل.
4- طريقة الاهلاك:
يوجد العديد من الطرق التي تستخدم في حساب إهلاك الأصول الثابتة، وفي الحقيقة فإنه ليس من غير الطبيعي لمنشأة أن تستخدم طرقاً مختلفة لأصول مختلفة. حيث قد يتم استخدام طريقة لإهلاك المباني تختلف عن طريقة استهلاك المعدات، وهكذا، ويعتمد اختيار الطريقة المناسبة على طبيعة الأصل الثابت، واستخدامه وتوقيت الإصلاح والصيانة، وغيرها من العوامل.
طرق الاهلاك:
1) طريقة القسط الثابت Straight - line Method:
تعد هذه الطريقة من أكثر الطرق شيوعاً بسبب سهولة استخدامها، وطبقاً لهذه الطريقة توزع التكلفة القابلة للإهلاك بالنسبة للأصل على عدد السنوات المقدرة لعمره الإنتاجي، ويحسب الاهلاك السنوي كما يلي:
تكلفة الأصل – الخردة
العمر الإنتاجي للأصل
=
تكلفة الأصل – الخردة
العمر الإنتاجي للأصل
أما في حال اقتناء الأصل أثناء الدورة المالية فيحسب له عن الدورة الأولى إهلاك جزئي فيكون قسط الاهلاك:
= × الزمن
علماً بأن الزمن هنا هو من تاريخ بدء التشغيل وحتى نهاية الدورة المالية.
كما يمكن استخدام قانون آخر لحساب قسط الاهلاك
قسط الاهلاك = (التكلفة – الخردة) × المعدل × الزمن
45000 – 5000
4
مثال: تم اقتناء آلة ثمن شراءها 30000 ل.س وبلغت مصاريف النقل والتأمين والتركيب 15000 وكانت قيمتها البيعية في نهاية العمر الإنتاجي (الخردة) 5000 وكان عمرها الإنتاجي 4 سنوات.
فإذا تم تشغيل الآية في بداية العام يكون قسط الاهلاك = = 10000 ل.س
أو (45000 – 5000) × 25% = 10000 ل.س
45000 – 5000
4
أما لو كان تاريخ بدء تشغيل الآلة 1/4 فإنه في السنة الأولى يكون قسط الاهلاك
9
12
9
12
× = 7500 ل.س
أو (45000 – 5000) × 25% × = 7500 ل.س
لأن فترة الاستخدام من 1/4 وحتى نهاية العام تبلغ 9 أشهر لذلك حسب لها إهلاك جزئي.
ويرى المدافعون عن هذه الطريقة أنها الأفضل لأنها تحمل جميع السنوات بحصص متساوية من تكلفة الأصل مما يمكن من مقارنة النتائج مع بعضها وتقييم الأداء بشكل صحيح.
وتعتبر هذه الطريقة من أفضل الطرق عندما تكون درجة استخدام الأصل وتكاليف الإصلاح والصيانة لا تتغير من فترة الأخرى.
2) طريقة القسط المتناقص:
يعتقد أتباع هذه الطريقة بأن استفادة السنوات من الأصل تتناقص تدريجياً حيث تكون مرتفعة في السنوات الأولى وتنخفض مع مرور الزمن بسبب كثرة الإصلاحات والتوقف. لذلك فإن أقساط الاهلاك يجب أن تتناقص تدريجياً ويتم تطبيق هذه الطريقة وفق القواعد التالية:
‌أ- تهمل قيمة الخردة نهائياً أي لا تطرح من تكلفة الأصل عند حساب المبلغ الخاضع للإهلاك.
‌ب- يكون معدل الاهلاك ضعف المعدل المستخدم بطريقة القسط الثابت.
‌ج- نضرب معدل الاهلاك برصيد الأصل النهائي (التكلفة – الاهلاكات السابقة).
‌د- في السنة الأخيرة يكون قسط الاهلاك = التكلفة الصافية للأصل – الخردة.
فإذا طبقنا هذه القواعد على المثال السابق يكون قسط الاهلاك على النحو التالي:
السنة
قسط الاهلاك
مجمع الاهلاك
التكلفة الصافية
(التكلفة – مجمع الاهلاك)
1
45000 × 50% = 22500
22500
22500
2
22500 × 50% = 11250
33750
11250
3
11250 × 50% = 5625
39375
5625
4
5625 – 5000 = 625
40000
5000
3) طريقة مجموع أرقام السنوات:
بموجب هذه الطريقة يحسب قسط الاهلاك السنوي على النحو التالي:
‌أ- نرسم خط يمثل العمر الإنتاجي للأصل ويتم تقطيعه إلى سنوات.
‌ب- نضع أرقام متسلسلة للسنوات.
‌ج- نضع تحت كل سنة كسر مقامه هو مجموع أرقام السنوات.
‌د- نقلب متسلسل أرقام السنوات ونضعها في البسط لكل كسر فنحصل على معدل الاهلاك.
فإذا طبقنا القواعد على المثال السابق نجد ما يلي:
1 2 3 4
4
10
3
10
2
10
1
10
| | | | |
ويكون قسط الاهلاك على النحو التالي:
الســنة
قســط الاهــلاك
1
4
10
(45000 – 5000) × = 16000
2
3
10
(45000 – 5000) × = 12000
3
3
10
(45000 – 5000) × = 8000
4
1
10
(45000 – 5000) × = 4000
4) الطريقة الإنتاجية:
رغم أن هذه الطريقة قليلة الاستخدام لكنها تعتبر من أفضل الطرق لأنها تقوم على فكرة توزيع تكلفة الأصل على عمره الإنتاجي بحسب نسبة الاستخدام أو الاستغلال.
(التكلفة – النفاية)
العمر الإنتاجي بالوحدات
وتستخدم هذه الطريقة الطاقة الإنتاجية كأساس لقياس العمر الإنتاجي وليس الزمن، فهي تستخدم للسيارات عدد الكيلومترات وبالنسبة لآلة تصوير مستندات عدد الوحدات وبالنسبة للآلات عدد ساعات التشغيل، وبموجب هذه الطريقة يحسب قسط الاهلاك على النحو التالي:
‌أ- نحسب معدل الاهلاك للوحدة الإنتاجية =
‌ب- قسط الاهلاك خلال الدورة المالية = عدد الوحدات المنتجة خلال الدورة × معدل الاهلاك
فإذا طبقنا هذه القواعد على المثال السابق بافتراض أن الطاقة الإنتاجية للآلة هي 10000 وحدة وأنه خلال 4 سنوات تم تصنيع الوحدات التالية على التوالي (3000 – 2000 – 4000 – 1000).
45000 – 5000
10000 وحدة
معدل الاهلاك = = 4 ل.س/للوحدة
الســنة
قســط الاهــلاك
1
3000 × 4 = 12000
2
2000 × 4 = 8000
3
4000 × 4 = 16000
4
1000 × 4 = 4000
5) طريقة إعادة التقدير:
تستخدم هذه الطريقة بالنسبة للأصول كثيرة العدد قليلة الثمن كالعدد والأدوات وتقوم على فكرة تحديد قيمة الأصل في بداية الدورة المالية وإعادة تقدير الأصل في نهاية الدورة المالية والفرق يعتبر إهلاك.
فإذا كانت قيمة العدد والأدوات في بداية الدورة المالية 50000 ل.س وقدرت في نهاية الدورة المالية بمبلغ 40000 يكون الاهلاك 10000
الإثبات المحاسبي للاهلاك
يمكن أن يتم الإثبات المحاسبي (التسجيل المحاسبي) للاهلاك بإحدى طريقتين:
1ـ طريقة مجمع الاهلاك:
بموجب هذه الطريقة نستخدم حساب خاص يبين تراكمات الاهلاك ويسمى مجمع الاهلاك. ويكون إثبات الاهلاك دوماً بالقيد التالي
من حـ/ الاهلاك ...
إلى حـ/ مجمع الاهلاك
أما الاهلاك فيظهر مع المصاريف في حساب أ.خ بينما يظهر مجمع الاهلاك مطروحاً من تكلفة الأصل في الميزانية.
فإذا أردنا إثبات الاهلاك للمثال السابق بطريقة القسط الثابت نجد ما يلي:
في السنة الأولى
10000 من حـ/اهلاك الآلات
10000 إلى حـ/ مجمع اهلاك الآلات
مصاريف الأرباح والخسائر
الميزانية
10000 اهلاك آلات
45000 الآلات
10000 – اهلاك آلات
35000
في السنة الثانية
10000 من حـ/اهلاك الآلات
10000 إلى حـ/ مجمع اهلاك الآلات
مصاريف الأرباح والخسائر
الميزانية
10000 اهلاك آلات
45000 الآلات
20000 – اهلاك آلات
25000
ونلاحظ بأن الاهلاك يقفل في حساب الأرباح والخسائر مع المصاريف بينما يتراكم مجمع الاهلاك ويطرح في الميزانية من تكلفة الأصل التاريخية.
2ـ الطريقة المباشرة:
بموجب هذه الطريقة يخصم الاهلاك مباشرة من تكلفة الأصل مما يؤدي إلى انخفاض قيمته سنة بعد سنة ليظهر في الميزانية بالقيمة الصافية (الدفترية) ويكون الإثبات المحاسبي للمثال السابق كما يلي:
في السنة الأولى
10000 من حـ/اهلاك الآلات
10000 إلى حـ/ الآلات
مصاريف الأرباح والخسائر
الميزانية
10000 اهلاك آلات
35000 الآلات
في السنة الثانية
10000 من حـ/اهلاك الآلات
10000 إلى حـ/ الآلات
مصاريف الأرباح والخسائر
الميزانية
10000 اهلاك آلات
25000 الآلات
إن الطريقة الأولى (طريقة مجمع الاهلاك) هي الأفضل لأنها تمكن من معرفة تكلفة الأصل التاريخية والاهلاكات التي حصلت عليه وقيمته الصافية (الدفترية). ومع ذلك فإنه في الحياة العملية تستخدم الطريقة المباشرة في اهلاك الأصول الثابتة غير المادية (الشهرة ـ براءة الاختراع ـ حق الامتياز ـ علامة تجارية) وكذلك على الأصول المستهلكة بطريقة إعادة التقدير، بينما تستخدم طريقة مجمع الاهلاك للأصول الثابتة المادية